Crediti d’imposta inesistenti vs non spettanti: cosa cambia nel 2025 (e cosa aspettarsi nel 2026)

La distinzione tra crediti d’imposta “inesistenti” e “non spettanti” orienta oggi sanzioni, termini e perfino i profili penali delle indebite compensazioni. Dopo l’intervento delle Sezioni Unite a fine 2023, il D.Lgs. 87/2024 ha unificato le definizioni tra amministrativo e penale; nel 2025 l’Atto di indirizzo MEF ha precisato i requisiti che fondano l’inesistenza, con un approccio sostanziale sganciato dai meri controlli automatizzati. In questo approfondimento (aggiornato al 2025 e con prospettiva 2026) spieghiamo come si qualificano oggi i crediti, quali sanzioni si applicano (25% per i non spettanti, 70% per gli inesistenti con aggravante 105–140% in caso di frode documentale), come leggere i termini di recupero e come impostare difesa e compliance.

Sommario esecutivo 2025 – in 10 punti (con proiezioni sul 2026)

Prima di entrare nel dettaglio, una mappa operativa per chi deve decidere subito.

1. Definizioni unificate: dal 2024 la nozione di credito inesistente è la stessa in amministrativo e in penale; scompare il riferimento alla “rilevabilità” via 36‑bis/36‑ter/54‑bis.
2. Criterio sostanziale: è inesistente ciò che non integra i requisiti costitutivi (oggettivi/soggettivi) della disciplina istitutiva o ciò che è fondato su rappresentazioni fraudolente (documenti falsi, simulazioni, artifici).
3. Non spettante: è il credito che esiste in astratto ma è usato male (modalità/tempi/quantità) o fondato su fatti che, pur non toccando i requisiti costitutivi, non rientrano nel perimetro della norma istitutiva; include anche l’utilizzo in difetto di adempimenti a pena di decadenza.
4. Sanzioni amministrative: 25% per i non spettanti; 70% per gli inesistenti; se l’inesistenza deriva da frode documentale, la sanzione è aumentata dalla metà al doppio (→ 105%–140%).
5. Penale (art. 10‑quater): soglie 50.000 €/anno; cornici edittali differenziate per non spettanti (comma 1) e inesistenti (comma 2); introdotta non punibilità in caso di oggettiva incertezza tecnica sulla spettanza (comma 2‑bis).
6. Retroattività: le definizioni 2024 hanno natura interpretativa; nel 2025 la giurisprudenza le applica ai periodi pregressi, fermo restando il quadro sanzionatorio ratione temporis.
7. Tempi di recupero: binari diversi per inesistenti vs non spettanti; in linea generale, tempi più lunghi per gli inesistenti. Verificare sempre il periodo e le norme transitorie.
8. Atto MEF 2025: chiarisce che i requisiti costitutivi possono riguardare soggetto e oggetto dell’agevolazione e derivano da fonti primarie e secondarie esplicitamente richiamate; manuali/linee guida non richiamate non bastano da sole a fondare l’inesistenza.
9. Compliance by design: serve una matrice requisiti‑prove per ogni credito (es. R&S, 4.0, Sud, Transizione green), con evidenze su progetto, tempi, spese e qualifiche.
10. 2026 outlook: salvo interventi correttivi, l’impianto unificato resterà in vigore; attesi affinamenti pratici su atti di recupero e gestione delle incertezze tecniche.

Cronologia ragionata (2023 → 2024 → 2025 → 2026)

Comprendere la sequenza e le norme legislative recenti, potrà aiutarti ad impostare la tua strategia difensiva e la gestione dei rischi.

• 2023 (dicembre) — Le Sezioni Unite civili ricompongono il contrasto: per “inesistente” servono mancanza del presupposto (o creazione artificiosa/estinzione) e non rilevabilità dell’anomalia con i controlli automatizzati/formali; altrimenti si parla di non spettante.
• 2024 (giugno) — Entra in vigore il D.Lgs. 87/2024 che codifica (anche per il penale) la definizione di inesistente: focus sui requisiti costitutivi e sulle rappresentazioni fraudolente, senza più l’aggancio ai controlli automatizzati.
• 2024 (settembre) — La Cassazione riconosce natura interpretativa alle nuove definizioni: applicazione retroattiva ai periodi precedenti.
• 2025 (luglio) — L’Atto di indirizzo MEF n. 18 precisa che i requisiti possono derivare anche da fonti secondarie solo se espressamente richiamate dalla legge istitutiva; esclusa autonoma valenza a manuali e linee guida non richiamati.
• 2026 (prospettiva) — In assenza di riforme, resta la unificazione definitoria e il doppio binario sanzioni/termini. Possibili chiarimenti amministrativi su: criteri di incertezza tecnica, onere della prova su non spettanti vs inesistenti, criteri per riduzioni e definizioni.

Definizioni operative: cosa è “inesistente” e cosa è “non spettante” nel 2025

Perché questa parte è importante:
La qualificazione determina quale sanzione si applica, quali termini decorrono e quale strategia difensiva adottare. Qui fissiamo i concetti con taglio pratico.

1) Credito inesistente (oggi)

• Concetto: mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi fissati dalla disciplina istitutiva oppure tali requisiti sono rappresentati in modo fraudolento (documenti falsi, simulazioni, artifici).
• Esempi tipici:
  a) credito “creato” in F24 senza base normativa/documentale;
  b) progetto/attività che non rientra nei tratti costitutivi dell’agevolazione (es. R&S priva di novità/risultato come definito dalla norma; “Formazione 4.0” senza requisiti soggettivi dei lavoratori; “Investimenti 4.0” senza interconnessione);
  c) condotta fraudolenta con documenti ideologicamente/materialmente falsi o con catene simulate.

2) Credito non spettante (oggi)

• Concetto: il credito esiste in astratto, ma è stato utilizzato in modo difforme (quantità/tempi/modalità) o fondato su fatti che non integrano ulteriori elementi richiesti dalla disciplina pur in presenza dei requisiti costitutivi; rientrano anche gli utilizzi in difetto di adempimenti espressamente previsti a pena di decadenza.
• Esempi:
  a) utilizzo in misura eccedente il plafond;
  b) fruizione anticipata/tardiva rispetto a finestre temporali;
  c) mancata comunicazione “a pena di decadenza” dove prevista;
  d) errori di calcolo su spese ammissibili fermo restando il possesso dei requisiti costitutivi.

Nota di metodo
La differenza non è più come l’Amministrazione scopre l’anomalia (automatizzati/formali vs sostanziali), ma cosa manca o è falsato alla radice del credito.

Effetti pratici nel 2025 (e oltre): sanzioni, aggravanti, riduzioni

Le scelte difensive e di compliance dipendono da un set di regole matematiche. Qui le sintetizziamo con esempi numerici.

Sanzioni amministrative “core”

• Non spettanti → 25% dell’importo utilizzato in compensazione.
• Inesistenti → 70% dell’importo utilizzato in compensazione.
• Aggravante “frode documentale” (per gli inesistenti): la sanzione del 70% è aumentata dalla metà al doppio → 105%–140%.

Esempio
Compensi 100.000 € con credito poi qualificato inesistente:

• base 70% = 70.000 €; con aggravante +50% → 105.000 €; con aggravante +100% → 140.000 €.

Coordinamento penale (art. 10‑quater)

Perché rileva
La qualificazione amministrativa riflette il penale: oltre le soglie, scattano i delitti di indebita compensazione.

• Non spettanti > 50.000 € annui → reclusione 6 mesi – 2 anni.
• Inesistenti > 50.000 € annui → reclusione 1 anno e 6 mesi – 6 anni.
• Non punibilità: esclusa la punibilità per i non spettanti quando sussiste oggettiva incertezza tecnica su “elementi/qualità” che fondano la spettanza del credito (nuovo comma 2‑bis); valutazione caso per caso.

Riduzioni e definizioni

• Ravvedimento: possibile nei limiti; torna utile per non spettanti con errori procedurali rimovibili.
• Accertamento con adesione / definizioni agevolate: leve per chiudere con sanzioni ridotte.
• Particolare tenuità del fatto e cause non imputabili: istituti che nel 2025 possono incidere sull’esito penale (omessi versamenti, ecc.).

Tempi di recupero e decadenze: come leggerli nel 2025–2026

I termini cambiano a seconda della qualificazione e della norma speciale che disciplina l’atto di recupero per il credito in questione. È dunque essenziale mappare periodo d’imposta e regola transitoria.

• Regola di massima: per i crediti inesistenti l’ordinamento prevede in genere termini più lunghi (es. fino all’ottavo anno in talune fattispecie speciali), mentre per i non spettanti trovano applicazione termini più brevi (es. in linea con i normali termini di accertamento).
• Decorrenza: attenzione alla data della violazione (es. compensazione in F24) e al dies a quo della decadenza previsto dalla norma speciale; le modifiche entrate in vigore dal 1° settembre 2024 impattano gli atti relativi a fatti successivi a tale data, fermo restando quanto segue.
• Retroattività definizioni: nel 2025 la giurisprudenza considera interpretative le definizioni del 2024; non si trascinano, però, automaticamente le nuove misure sanzionatorie su fatti antecedenti (salvo i principi generali del favor rei e le norme specifiche).
• 2026: salvo riforme, atteso consolidamento dei binari, con prassi più dettagliate su decorrenze e calcolo dei termini per singoli crediti agevolativi.

Tip pratico: inserisci nel fascicolo di pratica una timeline completa (delibere, progetti, perizie, comunicazioni, interconnessioni, utilizzi in F24) per ancorare con precisione dies a quo e norma di riferimento.

Onere della prova nel 2025: chi deve dimostrare cosa

Molti contenziosi si giocano sulla prova: cosa deve dimostrare l’Ufficio e cosa il contribuente.

• Ufficio: deve motivare il collegamento tra il fatto contestato e la mancanza (o falsità) di requisiti costitutivi per l’inesistente, oppure l’uso difforme per il non spettante.
• Contribuente: deve dare prova positiva dei requisiti costitutivi (per evitare l’inesistente) o, in alternativa, della corretta modalità di fruizione (per evitare il non spettante).
• Buona fede/certezza tecnica: nel 2025 contano le evidenze (documenti, perizie, tracciabilità) più delle opinioni; l’incertezza tecnica va dimostrata con fonti qualificate, non con prassi interne generiche.

Matrice requisiti‑prove per i crediti più sensibili

Non tutti i crediti hanno lo stesso profilo di rischio. Per alcuni, la linea tra “esiste/non esiste” si gioca su elementi tecnici. Proponiamo matrici essenziali (esempi da adattare).

A) Ricerca & Sviluppo

• Requisiti costitutivi: novità/creatività, incertezza scientifica/tecnica, sistematicità del processo, documentazione del progetto, qualifiche del team.
• Prove utili: progetto ex ante, piani di lavoro, milestone, deliverable, repository codice, perizie/valutazioni tecniche indipendenti, tracciabilità ore/spese.
• Rischi tipici: confusione tra R&S e mantenimento/customizzazione; affidamento a manuali non richiamati dalla norma; documentazione ex post.

B) Investimenti “4.0”

• Requisiti costitutivi: interconnessione, integrazione nei sistemi aziendali, caratteristiche tecniche minime, entrata in funzione.
• Prove utili: schede tecniche, log di interconnessione, perizie giurate, test di integrazione, fotografie/registrazioni, report ICT.
• Rischi tipici: macchinari non realmente interconnessi, dichiarazioni standard senza riscontri, upgrade parziali spacciati per full compliance.

C) Formazione 4.0

• Requisiti costitutivi: coerenza piani formativi, profili soggettivi dei discenti, erogazione e tracciabilità della didattica, valutazioni finali.
• Prove utili: registri presenza, piattaforme LMS, attestati, questionari, registrazioni sessioni, dossier per audit.
• Rischi tipici: ore non tracciate, mix figurativo tra training on‑the‑job e corsi, docenza non qualificata.

D) Transizione green/energia

• Requisiti costitutivi: parametri tecnici misurabili (es. efficienza, emissioni), rispetto di standard e certificazioni richiamate dalla norma.
• Prove utili: schede prodotto, certificazioni, misurazioni strumentali, rapporti di prova, fotografie/filmati.
• Rischi tipici: standard non richiamati dalla fonte primaria; perizie ex post.

Come usare la matrice: per ogni credito, crea un fascicolo digitale con indice: Requisiti → Evidenze → Soggetti responsabili → Tempistiche → Eventuali incertezze.

Casi pratici (anonimizzati) — come cambia la qualificazione

Ecco alcuni esempio che ti aiuteranno a capire dove passa la linea tra “inesistente” e “non spettante”.

Caso 1 — R&S senza incertezza tecnica

Scenario: impresa IT compensa 400.000 € per progetti “di innovazione”. Dossier privo di ipotesi sperimentali, documentazione ex post.
Esito 2025: qualificazione inesistente (mancano requisiti costitutivi).
Sanzione: 70% (→ 280.000 €), 105–140% se emergono documenti falsi.
Difesa: difficile senza perizia tecnica; si può lavorare su incertezza tecnica solo se seriamente documentata.

Caso 2 — 4.0 con interconnessione tardiva

Scenario: credito su beni 4.0 correttamente classificati; interconnessione avviene dopo l’utilizzo in compensazione.
Esito 2025: non spettante (il credito esiste ma usato in anticipo).
Sanzione: 25%.
Difesa: possibili definizioni agevolate; rafforzare protocolli interni su go‑live e prove di interconnessione.

Caso 3 — Credito “F24‑made”

Scenario: credito “generato” direttamente in F24 senza alcun titolo.
Esito 2025: inesistente a prescindere dalla rilevabilità automatica.
Sanzione: 70% (105–140% con frode).
Difesa: pressoché nulla se i fatti sono pacifici; focus su rateazione, su eventuali profili penali e su prevenzione futura.

Caso 4 — Formazione 4.0 con ore non a pena di decadenza

Scenario: requisiti sostanziali presenti; mancano taluni adempimenti non previsti a pena di decadenza.
Esito 2025: può rientrare nei non spettanti solo se la norma pretende quell’adempimento a pena di decadenza; altrimenti rilievo formale con rimedi.
Sanzione: 25% (se non spettante) o riduzioni in caso di regolarizzazione tempestiva.

Strategia difensiva 2025 (con check operativo)

Una buona difesa nasce prima del contenzioso. Ecco un percorso in 8 passi.

1. Mappatura credito: identifica fonte primaria e secondarie richiamate; elenca i requisiti costitutivi e gli eventuali adempimenti a pena di decadenza.
2. Gap analysis: verifica cosa manca (requisito vs modalità/tempo); se manca un requisito costitutivo → pista inesistente.
3. Fascicolo evidenze: prepara contratti, perizie, report tecnici, comunicazioni, timeline utilizzi F24.
4. Quantificazione rischi: simula sanzioni e interessi (25% vs 70%/105–140%).
5. Penale: se > 50.000 €/anno, valuta impatto 10‑quater, possibilità di non punibilità per incertezza tecnica.
6. Contraddittorio: presidia i termini; presenta memorie ben strutturate (fattuale + diritto).
7. Definizioni: valuta adesione, rateazioni, strumenti deflattivi; calcola il costo‑beneficio del giudizio.
8. Finalizzazione: correggi processi e controlli per evitare recidive.

Errori da evitare (2025)

Introduzione
Anche chi ha buone ragioni può indebolire la propria posizione con scelte sbagliate.

• Confondere requisiti costitutivi con adempimenti non essenziali: cambia tutto (70% vs 25%).
• Ignorare le fonti richiamate dalla norma istitutiva: possono essere decisive per dire “esiste/non esiste”.
• Affidarsi a manuali/linee guida non richiamati dalla legge: non bastano a fondare l’inesistenza (e spesso nemmeno la spettanza).
• Trascurare i transitori: dal 1/9/2024 cambiano le misure sanzionatorie; attenzione al ratione temporis.
• Non coordinare tributario e penale: rischi di contraddizioni e perdita di leve (es. non punibilità per incertezza tecnica).

Q&A (aggiornate al 2025, con note per il 2026)

Introduzione
Risposte brevi alle domande più frequenti; ogni caso richiede una verifica ad hoc.

1) Un credito “generato” in F24 è sempre inesistente nel 2025?
Sì, perché la modalità di scoperta non rileva più: se mancano i requisiti costitutivi (o c’è frode), è inesistente.

2) Ho tutti i requisiti ma ho usato il credito in anticipo: è non spettante?
Di regola sì: il credito esiste ma è stato utilizzato fuori dalle modalità/tempi → 25%.

3) L’aggravante 105–140% si applica a tutti gli inesistenti?
No, solo quando la inesistenza deriva da rappresentazioni fraudolente (documenti falsi, simulazioni, artifici).

4) Le definizioni 2024 valgono anche per fatti 2021–2023?
Nel 2025 sono considerate interpretative e dunque applicabili; la misura numerica delle sanzioni, però, segue il tempo del fatto (salvo favor rei).

5) Cosa aspettarsi nel 2026?
Continuità dell’impianto; possibili chiarimenti su incertezza tecnica, su fonti secondarie e sull’uso di perizie per la prova della spettanza.

Governance & controlli interni (2025–2026)

L’assetto organizzativo fa la differenza tra una pratica difendibile e una perdita certa.

• Ruoli: nomina un referente crediti e un controllo interno indipendente; coinvolgi il DPO per gli aspetti privacy.
• Procedure: istruzioni operative per raccolta evidenze e rinnovo annuale dei dossier; calendario cut‑off prima dell’utilizzo in F24.
• Formazione: sessioni mirate per finanza, tecnico, legale; checklist dedicate per credito.
• Audit: campionamenti periodici; report al CdA con indicatori (es. % pratiche con perizia; tempi tra interconnessione e utilizzo).
• Digitalizzazione: repository centralizzato, versioning documenti, firme elettroniche, log di accesso; preparazione a eventuale ispezione.

Conclusione

Nel 2025 la bussola è chiara: la distinzione tra inesistente e non spettante ruota intorno ai requisiti costitutivi e non più ai canali di scoperta. Questo rende più semplice la qualificazione (e più rigorosa la prova), ma consente anche strategie difensive mirate: se il credito esiste, lavorare su modalità/tempi e adempimenti; se non esiste, valutare subito definizioni, rateazioni e presidi per il penale. Guardando al 2026, l’impianto appare destinato a stabilizzarsi, con prassi che dettaglieranno incertezza tecnica, termini e oneri probatori.

Come possiamo aiutarti:

Se stai ricevendo un atto di recupero o vuoi impostare una due diligence difensiva sul tuo portafoglio crediti, il team BCFM Tax & Legal può supportarti con:

• Classificazione del credito (inesistente vs non spettante) e verifica dei requisiti costitutivi;
• Calcolo sanzioni/termini e analisi ratione temporis;
• Memorie e gestione del contraddittorio;
• Contenzioso e coordinamento penale (art. 10‑quater);
• Set‑up governance e modelli di controllo per il 2025–2026. 

Contatti: 📩 info@bcfm.legal · ☎️ +39 02 5656 7295 (o box di contatto)